Lançamento, Decadência e Prescrição: Temas Tributários Conexos e Antigos que Continuam Maltratados

Começo com a transcrição da parte inicial da ementa de recente decisão do Superior Tribunal de Justiça (STJ), na sessão de 10 de agosto de 2016, adotada como diretriz que vai orientar a jurisprudência, uma vez que proferida no rito dos recursos repetitivos previsto no art. 1.039 do novo CPC/15, pronunciamento que serve de mote para o título atribuído à matéria envolvida nessa breve reflexão.

RECURSO ESPECIAL Nº 1.320.825 – RJ (2012/0083876-8)

EMENTA TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPETITIVO. IPVA. DECADÊNCIA. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. REGULARIDADE. PRESCRIÇÃO. PARÂMETROS. 1. O Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA) é lançado de ofício no início de cada exercício (art. 142 do CTN) e constituído definitivamente com a cientificação do contribuinte para o recolhimento da exação, a qual pode ser realizada por qualquer meio idôneo, como o envio de carnê ou a publicação de calendário de pagamento, com instruções para a sua efetivação. […]

Em matéria tributária, tanto o lançamento, como a decadência e a prescrição, são institutos tradicionais que estão regulados há mais de cinquenta anos em regras jurídicas que têm o status de lei complementar, como é o vigente Código Tributário Nacional (CTN) aprovado pela Lei nº 5.172/66, o que autoriza afirmar que as regras ali estampadas irradiam diretrizes de aplicação em âmbito nacional a todos os entes tributantes.

A despeito dessa relevância hierárquica e longevidade, não se pode afirmar que está pacificado o entendimento em torno desses temas, seja na doutrina ou nos pronunciamentos da jurisprudência. Pelo contrário, a falta de visão sistêmica, a generalização do tema sem olhar firme para a específica lei aplicável, ou mesmo a mania de enxergar que a solução do conflito está em regra jurídica solitária que acaba sendo equivocadamente deslocada para fundamento do caso, são atitudes que vêm tornando frequentes as agressões a preceitos básicos que tipificam esses institutos, a ponto de descaracterizar a diretriz traçada para cada um deles no plano da lei complementar (CTN).

Em rápida reflexão, comecemos pelo lançamento tributário. Está previsto no art. 142 do CTN como procedimento estritamente formal, que se revela imprescindível para que a Fazenda Pública possa identificar a ocorrência do fato gerador do tributo e, simultaneamente, quantificar e formalizar a sua pretensão pecuniária perante o sujeito passivo que deve ser ali identificado.

Nos termos do mesmo CTN, há diferentes modalidades de lançamento ali estipuladas para esse agir da Fazenda Púbica, batizadas de lançamento “por declaração” (art. 147), “por homologação” (art. 150) e lançamento “de ofício” (art. 149). Conhecidas as peculiaridades dos regimes jurídicos estruturados no CTN para cada um desses modelos, cabe somente ao ente tributante escolher o tipo de lançamento que pretende adotar para cada um dos tributos que lhe compete, inserindo na respectiva lei o modelo que se revele mais eficiente e apropriado às características do tributo que pretende arrecadar, assim como deve optar pela modalidade que mais se adapte à estrutura e peculiaridades de sua máquina administrativa.

Essa avaliação é realizada unilateralmente pelo legislador de cada ente tributante e, mais, de forma individual e autônoma deve indicar o regime jurídico na regra de incidência estipulada para cada um dos tributos da sua esfera de competência. Com base nessa premissa é que não cansamos de bradar, em alto e bom som, que a regra de incidência de cada tributo é que define o regime jurídico para seu lançamento.

Assim, ao contrário do que consta em muitos livros de renomados doutrinadores, e que tem repercutido para maltratar a jurisprudência – como aparece na ementa do julgado transcrito – , não se pode afirmar categoricamente que o Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA) é exemplo de tributo submetido ao lançamento “de ofício”, afirmação que se revela precipitada – e também equivocada – ao ser erigida como diretriz geral para orientar julgamentos sobre o tema, na medida em que se desconhece, pior ainda, é ignorada a estrutura das específicas leis do IPVA vigentes em cada Estado.

Sim, está equivocada essa afirmação genérica, pois pode ser facilmente desmentida pela regra de incidência do IPVA, aprovada em determinado Estado da Federação, que tenha adotado outro regime para o lançamento desse imposto, como acontece no Estado de São Paulo em que a atual regra de incidência (Lei nº 13.296/08) adotou o regime de lançamento previsto no art. 150 do CTN (“lançamento por homologação”) para o IPVA paulista, na medida em que atribuiu expresso dever ao proprietário do veículo (sujeito passivo) de, a partir da ocorrência do fato gerador, efetuar o pagamento do IPVA sem prévio exame da autoridade administrativa estadual. É o que consta literalmente na específica seção que trata do “Lançamento do Imposto” (Seção VIII), ao estabelecer referida lei que “o contribuinte ou o responsável efetuará anualmente o pagamento do imposto, na forma estabelecida pelo Poder Executivo, o qual ficará sujeito à homologação pela autoridade administrativa competente” (art. 17).

Como se vê, está na lei paulista não só a sistemática, mas também confirmado, de forma expressa, o regime de lançamento “por homologação” adotado para o IPVA. Dessa forma, para facilitar o cumprimento da obrigação tributária na sistemática que adotou o regime da “homologação”, para os veículos já registrados (usados), a mencionada lei paulista prevê a divulgação antecipada de tabela contendo “os preços médios de mercado vigentes no mês de setembro” (§ 2º do art. 7º), tabela que estima o “valor de mercado” – que é a base de cálculo do IPVA para veículo usado – a ser considerado na data do fato gerador (1º de janeiro), levando em consideração “a marca, o modelo, a espécie e o ano de fabricação” (§ 1º do art. 7º).

Com base nessa sistemática de homologação fincada na lei do Estado de São Paulo, ocorrido o fato gerador (1º de janeiro de cada ano para veículo já registrado), o proprietário do veículo não precisa – e não deve – aguardar qualquer notificação de lançamento para que se torne obrigado ao pagamento do IPVA. Essa obrigação já está prevista na lei e com prazo certo para o seu cumprimento, independentemente de qualquer ato formal de lançamento que venha a ser expedido pelo sujeito ativo, o que vem confirmar que o regime adotado é, sem dúvida, o de lançamento por “homologação”.

Evidente que a modalidade de “lançamento de ofício” é sempre adotada subsidiariamente. Assim, quando não puder homologar a conduta do sujeito passivo, seja por recolhimento inferior ao esperado pela Fazenda Estadual, seja pela ausência de qualquer recolhimento para determinado fato gerador, o Estado não só pode, como deve tomar a iniciativa para lavrar Auto de Infração com duplo objetivo: (i) formalizar a pretensão do tributo (ou valor da diferença) que ainda entende devido pelo sujeito passivo; e (ii) impor penalidade (multa) pelo descumprimento do regime que o obrigava ao pagamento sem prévio exame.

Nesse ponto é que se apresenta a controvertida conexão entre dois dos institutos aqui examinados: o lançamento tributário e a decadência. Com efeito, ao adotar para o IPVA a sistemática prevista no art. 150 do CTN, conhecida como “homologação”, está a lei paulista não só tipificando o regime jurídico pertinente para o lançamento desse tributo, como também atraindo a aplicação da específica regra jurídica ali vinculada (§ 4º do art. 150) que fixa o prazo de 5 (cinco) anos, a contar da ocorrência de cada fato gerador, para que a Fazenda Estadual possa elaborar ato administrativo para registrar que não homologa a eventual conduta omissiva do sujeito passivo, ato administrativo este a ser formalizado por meio de Auto de Infração pelo qual serão exigidas as duas pretensões (imposto + multa).

Portanto, nos tributos em que a respectiva regra de incidência definiu a sistemática da “homologação” (art. 150 do CTN) como regime jurídico do seu lançamento, é imperativo que seja aplicável a regra conexa (§ 4º) que fixa específico prazo decadencial para o pronunciamento não homologatório pela Fazenda Pública, prazo de cinco anos que tem sua contagem iniciada a partir do fato gerador que, como visto na lei paulista, também ocorre em 1º de janeiro de cada ano para o IPVA de veículos usados.

No entanto, a despeito da sua estrutura lógica e racionalidade, essa interpretação não tem sido acatada pela jurisprudência dos diferentes tribunais, como se extrai do repetitivo do STJ destacado no início desse ensaio. Aliás, esse precedente, longe de contribuir para o tratamento isonômico e celeridade da justiça, vai contribuir para alastrar a insuportável insegurança jurídica,  afirmação que se faz baseada no conteúdo da tese do repetitivo que, naquela oportunidade, foi aprovada com o seguinte enunciado: “A notificação do contribuinte para o recolhimento do IPVA perfectibiliza a constituição definitiva do crédito tributário, iniciando-se o prazo prescricional para a execução fiscal no dia seguinte à data estipulada para o vencimento da exação.”

Um primeiro reparo já para a parte inicial, devendo ser acrescentado que o lançamento constitui, sim, o crédito tributário com caráter de definitividade, todavia, somente após o esgotamento do prazo legal sem a interposição de defesas administrativas, ou só após julgamento da impugnação e recursos administrativos eventualmente interpostos. Por outro lado, ignora-se o CTN, ao criar regra geral para vingar como tese, no sentido de que o prazo prescricional tem início “no dia seguinte à data estipulada para vencimento da exação”.

Ora, ao mencionar que o IPVA está submetido ao “lançamento de ofício” – que não é a regra – a contradição fica mais evidente, pois essa contagem de prescrição a partir do “vencimento da exação” (que é fixado pela lei) só caberia para os tributos submetidos à sistemática da “homologação”, devidamente constituídos por meio de declaração dos contribuintes em que a lei venha atribuir a natureza de confissão de dívidas, dotada de presunção de certeza e liquidez, como acontece com a DCTF na esfera federal.

Evidente que não é o caso do IPVA paulista, tampouco da lei do Estado do Rio de Janeiro examinada no acórdão do STJ, primeiro porque precisa respeitar o regime da lei específica aprovada em cada Estado, tampouco a tese pode ser aplicada ao lançamento de ofício aplicado subsidiariamente, pois o seu pressuposto é a não homologação da conduta, por já estar vencida e não honrada voluntariamente a obrigação tributária exigida na sistemática da homologação.

Para não alongar em matérias que comportariam um tratado, cabe encerrar com a advertência de Alfredo Augusto Becker ao retratar a existência do que na época chamou de “manicômio jurídico tributário”, capítulo de seu livro (“Teoria Geral do Direito Tributário”) em que fez referência ao pronunciamento de Aníbal Machado que se mostra atualíssimo, ao afirmar “há burrices que, de tão humildes, chegam a ser pureza e têm algo de franciscano. Outras há, porém, tão vigorosas e entusiásticas, que conseguem imobilizar por completo o nosso espírito para a contemplação do espetáculo”. E arremata Becker:  “O sofrimento dos contribuintes não é tanto pela amputação em suas economias; o tipo de instrumento cirúrgico é que os faz soltar berros pré-históricos.”

José Antonio Minatel

Mestre e Doutor em Direito Tributário pela PUC-São Paulo (SP); professor de Direito Tributário na Faculdade de Direito da PUC-Campinas (SP), nos cursos de graduação e pós-graduação (especialização em Direito Tributário); professor do IBET-Instituto Brasileiro de Estudos Tributários; ex-Delegado da Receita Federal em Campinas; ex-membro do Conselho de Contribuintes do Ministério da Fazenda em Brasília; autor do livro “Conteúdo do Conceito de Receita e Regime Jurídico para sua Tributação”, publicado pela MP Editora (SP), em 2005; vários artigos e capítulos de livros publicados sobre matéria tributária e processo administrativo tributário; advogado e consultor tributário. Endereço para acessar detalhamento deste Currículo: http://lattes.cnpq.br/5015200878218164.